Bei aufeinanderfolgenden Nießbrauchsberechtigungen ist im Zeitpunkt des Todes des ersten Nießbrauchsberechtigten zwingend ein Antrag auf rückwirkende Änderung der festgesetzten Schenkungsteuer zu stellen, damit der Nießbrauch des zweiten Ehegatten berücksichtigt werden kann. Gemäß § 6 Abs. 2 i. V. mit § 5 Abs. 2 BewG ist die Festsetzung der Schenkungsteuer auf Antrag nach dem tatsächlichen Wert des Erwerbs zu berichtigen. Der Antrag ist bis zum Ablauf des Jahres zu stellen, das auf den Eintritt der Bedingung folgt. In der Praxis sollte Vorsorge dafür getroffen werden, dass etwaige Konstellationen erkannt und entsprechende Anträge auch Jahre nach der eigentlichen Übertragung angestoßen werden.

Für bereits vollzogene Übertragungen, bei denen der Eigentümer-Ehegatte einen Nießbrauch zugunsten beider Ehegatten als Gesamtberechtigte gem. § 428 BGB bestimmt hat, gilt es, die „verlorene“ Abschreibung zu sichern. In diesem Fall muss sichergestellt sein, dass nur der Eigentümer-Ehegatte als Vermieter auftritt, der die Vermietungseinkünfte im steuerlichen Sinn erzielt. Zu diesem Zweck sollte der Eigentümer-Ehegatte als Vertragspartner im Mietvertrag auftreten und die Miete auf ein ihm allein gehörendes Konto überwiesen werden.

Ist der Nießbrauch den Mitberechtigten als Gesamtgläubigern gem. § 428 BGB bestellt und hat ihn nur der Eigentümer-Ehegatte ausgeübt, so leitet er seine Nutzungsmöglichkeit nicht zum Teil aus dem Recht des Nichteigentümer-Ehegatten, sondern, wie sich aus dem Rechtsgedanken des § 428 BGB ergibt, in voller Höhe aus eigenem Recht ab.1 Die Abschreibung wäre in diesem Fall vollständig zu berücksichtigen.

Zu beachten wäre hier allerdings, dass mit dem Tod des ersten Nießbrauchsberechtigten, der zweite Nießbrauchsberechtigte zwar Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt und diese zu versteuern hat, jedoch zur Inanspruchnahme der Abschreibung mangels Anschaffungskosten nicht berechtigt ist, da sich die Nutzungsbefugnis nun aus einem vom Eigentümer-Ehegatten zugewendeten Nießbrauch ergibt.

In der Praxis ist deshalb zwingend in Erwägung zu ziehen, ein Grundstück im Alleineigentum eines Elternteils, vor der Übertragung auf die Kinder, hälftig auf den anderen Elternteil zu übertragen, um ungewollte steuerliche Folgen zu vermeiden. Aber Vorsicht, beim Tod des ersten Nießbrauchsberechtigten geht auch hier mindestens die hälftige Abschreibung unwiderruflich verloren.