Gewinnvorab oder Tätigkeitsvergütung bei Personengesellschaften einordnen – die richtige Abgrenzung ist entscheidend für die umsatzsteuerliche Würdigung

Grundsätzlich ist eine Beteiligung von Gesellschaftern am Gewinn ihrer Gesellschaft möglich, in dem entweder eine gewinnabhängige Auszahlung als Gewinnvorab – die auch als Vorabentnahme gestaltet werden kann – oder eine gewinnunabhängige Tätigkeitsvergütung erfolgt.

Die Abgrenzung zwischen Gewinnvorab und Tätigkeitsvergütung richtet sich grundsätzlich danach, ob die Vergütung im Gesellschaftsvertrag geregelt worden ist, bzw. ob sie auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage beruht. Für einen schuldrechtlichen Leistungsaustausch sprechen die Zahlung der Vergütung auch im Verlustfall, die Behandlung als Aufwand in der Gewinnermittlung der Personengesellschaft und die Bezeichnung der Vergütung als Entgelt.[1]

Ein Vorabgewinn bzw. Gewinnvorab ist anzunehmen, wenn einem Gesellschafter aufgrund des Gesellschaftsvertrages Vergütungen für z.B. Dienstleistungen vorweg aus dem Gewinn gewährt werden und diese nicht als handelsrechtlicher Aufwand behandelt werden.[2] Ein Gewinnvorab stellt immer einen Teil der Gewinnverteilungsabrede der Gesellschaft dar, der als Abweichung von der dispositiven Regelung in § 168 HGB im Gesellschaftsvertrag geregelt werden muss. Ein Gewinnvorab kann als feste Vergütung, als feste oder variable Verzinsung von Gesellschafterkonten oder als prozentualer Anteil am Gewinn ausgestaltet sein.

Die Abgrenzung ist u. a. auch deshalb geboten, weil Tätigkeitsvergütungen im Gegensatz zu einem Gewinnvorab nicht mit einem Wiederaufleben der Haftung des Kommanditisten nach den § 172 Abs. 4 S. 2 und 171 Abs. 1 HGB verbunden ist.

Die umsatzsteuerrechtliche Behandlung von Leistungen der Gesellschafter an die Gesellschaft richtet sich danach, ob es sich um Leistungen handelt, die als Gesellschafterbeitrag durch die Beteiligung am Gewinn oder Verlust der Gesellschaft abgegolten werden oder um Leistungen, die gegen Sonderentgelt ausgeführt werden und damit auf einen Leistungsaustausch gerichtet sind. Entscheidend ist die tatsächliche Ausführung des Leistungsaustausches und nicht allein die gesellschaftsrechtliche Verpflichtung. Umsatzsteuerrechtlich maßgebend für das Vorliegen eines Leistungsaustausches ist, dass ein Leistender und ein Leistungsempfänger vorhanden sind und der Leistung eine Gegenleistung gegenübersteht. Die Steuerbarkeit der Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen eines Gesellschafters an die Gesellschaft setzt das Bestehen eines unmittelbaren Zusammenhangs zwischen der erbrachten Leistung und dem empfangenen Sonderentgelt voraus.[3]

 

Tipp

Der Gesellschafter einer Personengesellschaft kann grundsätzlich frei entscheiden, in welcher Eigenschaft er für die Gesellschaft tätig wird. Der Gesellschafter hat darüber hinaus ein Wahlrecht, ob er einen Gegenstand an die Gesellschaft verkauft, vermietet oder ihn selbst bzw. seine Nutzung als Einlage erbringt.[4]

 

 

Anders als im Ertragssteuerrecht kommt es für die umsatzsteuerliche Beurteilung nicht auf die Bezeichnung der Gegenleistung als Gewinnvorab/Vorabgewinn an. Ergebnisanteile – auch ein Gewinnvorab für Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen – sind kein Sonderentgelt. Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen werden regelmäßig nicht im Rahmen eines Leistungsaustausches ausgeführt, sondern als Gesellschafterbeitrag erbracht. Das gilt selbst dann, wenn die Führung der Geschäfte und die Vertretung der Gesellschaft nicht allen Gesellschaftern obliegt.

 

Eine vertragliche Regelung, die den Gesellschafter zu einem Tun, Dulden oder Unterlassen und die Gesellschaft zu einer Zahlung für diese Leistung verpflichtet, erfüllt hingegen den Tatbestand eines steuerbaren Leistungsaustausches gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 UStG, wenn es sich beim Gesellschafter um einen Unternehmer handelt. Deshalb ist ein Leistungsaustauch anzunehmen, wenn der Gesellschafter für seine Geschäftsführungs- und Vertretungsleistung an die Gesellschaft eine vertraglich geregelte Vergütung erhält, die im Rahmen der Ergebnisermittlung als Aufwand berücksichtigt wurde. In diesem Fall spielt es keine Rolle, dass die Vergütung als Gewinnvorab bezeichnet wird.

Tipp

Personengesellschaften, die ausschließlich oder überwiegend umsatzsteuerfreie Ausgangsumsätze tätigen, sollten bei der Abgrenzung von Vorabgewinn und Tätigkeitsvergütung im Rahmen eines Leistungsaustausches stets die umsatzsteuerlichen Folgen im Blick behalten. Ein umsatzsteuerpflichtiger Leistungsaustausch kostet der Gesellschaft ggf. vermeidbare nicht abzugsfähige Vorsteuerbeträge. Die Standardkontenrahmen der Datev kennen lediglich den Begriff „Tätigkeitsvergütung“.  Hier sollte dringend darauf hingewirkt werden, dass die Betextung im Falle eines Vorabgewinns entsprechend geändert wird.

Quellen:
[1] Vgl. Urteil FG Berlin-Brandenburg vom 15.01.2013, 6 K 6188/08, DStRE-2013-0965
[2] Vgl. BFH-Urteil vom 23.01.2001, VIII R 30/99, BStBl-2001-II-0621
[3] Vgl. BFH-Urteil vom 06.06.2002, V R 43/01, BStBl-2003-II-0036
[4] Vgl. BFH-Urteil vom 18.12.1996, XI R 12/96, BStBl-1997-II-0374

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