Die Verschmelzung einer vermögenslosen GmbH auf ihren Alleingesellschafter als Alternative zur Liquidation
Die Verschmelzung einer GmbH auf ihren Alleingesellschafter ist gem. §§ 120 bis 122 UmwG i. V. m. § 3 Abs. 2 Nr. 2 UmwG als Sonderfall des Umwandlungsrechts geregelt. Bei dieser Verschmelzung zur Aufnahme wird das Vermögen der GmbH durch Gesamtrechtsnachfolge als Ganzes auf den Alleingesellschafter übertragen. Der Alleingesellschafter kann dabei eine natürliche Person oder eine juristische Person sein.
Eine Verschmelzung auf den Alleingesellschafter ist selbst dann möglich, wenn der Alleingesellschafter bisher keine kaufmännische oder unternehmerische Tätigkeit ausgeübt hat. Das gesamte Vermögen (Aktiva und Passiva) der GmbH geht mit der Eintragung der Verschmelzung ins Handelsregister auf den Gesellschafter über und die GmbH wird gelöscht.
Grundlage der Verschmelzung bilden die Vorschriften der §§ 2 ff. UmwG, insbesondere der Verschmelzungsvertrag (§ 4 UmwG).
Der Verschmelzungsvertrag bedarf der notariellen Beurkundung. Mit der Anmeldung zum Handelsregister wird die Verschmelzungsbilanz der GmbH beigefügt, die auf einen Stichtag aufgestellt sein muss, der nicht mehr als acht Monate vor der Anmeldung der Verschmelzung liegen darf.
Da nur ein einzelner Gesellschafter an der GmbH beteiligt ist, kann auf eine Verschmelzungsprüfung und -bericht verzichtet werden. Mit der Eintragung im Handelsregister wird die Verschmelzung wirksam. Handelt es sich beim übernehmenden Alleingesellschafter um einen vollgewerblich tätigen Einzelunternehmer ist die Eintragung im Handelsregister des Einzelkaufmanns maßgeblich. Wenn der aufnehmende Alleingesellschafter kein Kaufmann ist und er von der GmbH kein vollkaufmännisches Gewerbe übernimmt, ist die Verschmelzung gem. § 122 Abs. 2 UmwG i. V. m. § 20 UmwG bereits mit der Handelsregistereintragung bei der GmbH wirksam.
Tipp
Die Verschmelzung einer GmbH auf ihren Alleingesellschafter bietet eine günstige Alternative zum aufwendigen Liquidationsverfahren gem. §§ 66 ff GmbHG. Sie ermöglicht eine zügige Vollbeendigung der GmbH ohne Gläubigerzustimmung. Mit der Eintragung entfallen die Publizitätspflichten, ebenso wie die originäre Pflicht zur handelsrechtlichen Bilanzierung. § 3 UmwStG setzt nicht voraus, dass das übergehende Vermögen Betriebsvermögen der übernehmenden Person wird.
Bei einer Übertragung in das Privatvermögen des Alleingesellschafters ist das Vermögen auf der Ebene der GmbH allerdings zwingend gem. § 3 Abs. 1 S. 1 UmwStG mit dem gemeinen Wert anzusetzen. In diesem Fall könnte es auf der Ebene der GmbH noch zu einer steuerpflichtigen Aufdeckung vorhandener stillen Reserven kommen.
Bei einer vermögenslosen GmbH ergibt sich jedoch regelmäßig ein Übernahmeverlust. Der Übernahmeverlust bei einem Übertragungsstichtag zum 01.01. eines Jahres entsteht steuerlich mit Ablauf des 31.12. des jeweiligen Vorjahres.[1]
Wird das Vermögen der GmbH im Zuge der Verschmelzung zu Privatvermögen des übernehmenden Alleingesellschafters gilt § 8 UmwStG i. V. m. §§ 4, 5 und 7 UmwStG. Eine derartige Verschmelzung stellt steuerlich eine Veräußerung i. S. d. § 17 Abs. 1 S. 1 EStG dar.[2]
Der gemeine Wert tritt an die Stelle des „Veräußerungserlöses“.
Der Verlust gem. § 17 EStG bei einer vermögenslosen GmbH (kein ausschüttbarer Gewinn) ergibt sich grundsätzlich aus der Summe der gemeinen Werte laut steuerlicher Schlussbilanz der GmbH abzüglich der Kosten der Verschmelzung und der Anschaffungskosten für die Anteile.
Der Übernahmeverlust des Alleingesellschafters ist grundsätzlich gem. § 3 Nr. 40 EStG in Höhe von 60% zu berücksichtigen. Ein Übernahmeverlust bleibt allerdings außer Ansatz, soweit bei der Veräußerung der Anteile ein Veräußerungsverlust nach § 17 Abs. 2 S. 6 EStG nicht zu berücksichtigen wäre oder soweit die Anteile an der übertragenden Körperschaft innerhalb der letzten fünf Jahre vor dem steuerlichen Übertragungsstichtag entgeltlich erworben wurden.[3]
Beispiel
Die X-GmbH wird mit Ablauf des 31.12.2024 auf den Alleingesellschafter X verschmolzen.
Die Buchwerte in Höhe von 1.000 Euro entsprechen dem gemeinen Wert. Das Eigenkapital beträgt ebenfalls 1.000 Euro. Die Wirtschaftsgüter gehen in das Privatvermögen von X über. Stille Reserven sind nicht vorhanden. Das Stammkapital beträgt 25.000 Euro. Die Kosten der Verschmelzung belaufen sich ebenfalls auf 1.000 Euro. X hat die GmbH im Jahr 2018 gegründet.
X erzielt einen Veräußerungsverlust in Höhe von 25.000 Euro (1.000 Euro gemeiner Wert ./. 1.000 Kosten ./. 25.000 Euro Anschaffungskosten). Der Veräußerungsverlust ist in Höhe von 25.000 Euro x 60% = 15.000 Euro gem. § 17 EStG im Rahmen der Einkommensteuererklärung für das Kalenderjahr 2024 zu berücksichtigen. Die X-GmbH erlischt mit Ablauf des 31.12.2024.
[1] Vgl. BMF-Schreiben vom 02.01.2025, IV C 2 – S 1978/00035/020/040, BStBl 2025 I S. 92, Rz. 02.03 und 02.04
[2] Vgl. Trossen in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, Rz 36
[3] Vgl. BMF-Schreiben vom 02.01.2025, IV C 2 – S 1978/00035/020/040, BStBl 2025 I S. 92, Rz. 04.42 und 04.43
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