Ist der Gewinnbegriff i.S.d. § 4 Abs. 4a EStG auf den Gewinnbegriff i.S.d. § 7g EStG übertragbar?

Der BFH hatte bereits mit Urteil vom 03.12.2019[1] über den Gewinnbegriff i.S.d. § 4 Abs. 4a EStG zu entscheiden. In seinem Urteil stellt der BFH für die Ermittlung der nicht abziehbaren Schuldzinsen auf den Gewinn i.S.d. § 4 Abs. 1 EStG ab und berücksichtigt keine außerbilanziellen Korrekturen. Dieser Auffassung hat sich die Finanzverwaltung angeschlossen.[2] Danach bleibt die nach § 4 Abs. 5b EStG nicht abziehbare Gewerbesteuer samt Nebenleistungen als außerbilanzielle Korrektur auch bei der Ermittlung des Gewinns für die Anwendung des § 4 Abs. 4a EStG außer Ansatz.

In der Folge mindert die Gewerbesteuer und mithin auch die von bilanzierenden Steuerpflichtigen zu bildende Gewerbesteuerrückstellung den Gewinn i.S.d. § 4 Abs. 4a EStG und erhöht damit die Bemessungsgrundlage für die Ermittlung der nicht abziehbaren Schuldzinsen.

Für die Ermittlung des Gewinns i.S.d. § 7g EStG verwendet die Finanzverwaltung aktuell noch eine andere Berechnungsmethode.[3] Hiernach ist der Gewinn unter Einbeziehung der außerbilanziellen Korrekturen in der Steuerbilanz sowie Hinzu- und Abrechnungen bei der Einnahmenüberschussrechnung zu ermitteln.

Bei genauerer Betrachtung ist festzustellen, dass der Gewinnbegriff i.S.d. § 7g EStG nicht näher definiert ist. Aus diesem Grunde ist zweifelhaft, ob die Finanzverwaltung angesichts der Rechtsprechung zum Gewinnbegriff i.S.d. § 4 Abs. 4a EStG noch zeitgemäß handelt, wenn bei der Berechnung des Gewinns i.S.d. § 7g weiterhin außerbilanzielle Korrekturen berücksichtigt werden.

Des einen Leid ist des anderen Freud. Was sich im Rahmen des § 4 Abs. 4a EStG negativ auf die Berechnung der Schuldzinsen auswirkt, hat eine positive Wirkung auf die Gewinngrenze i.S.d. § 7g EStG.

Voraussetzung für die Inanspruchnahme von Investitionsabzugsbeträgen ist u.a., dass der Gewinn nach § 4 oder § 5 EStG ermittelt wird und im Wirtschaftsjahr, in dem die Abzüge vorgenommen werden sollen, ohne Berücksichtigung der Investitionsabzugsbeträge nach § 7g Abs. 1 S. 1 EStG und der Hinzurechnungen nach § 7g Abs. 2 EStG 200.000 Euro nicht überschreitet.

Beispiel

Der selbstständige Fliesenleger F hat im Kalenderjahr 2022 einen Gewinn vor Abzug der Gewerbesteuer in Höhe von 230.000 Euro erzielt. Der Hebesatz der Gemeinde beträgt 450%. Die Gewerbesteuer beläuft sich auf 32.366 Euro. Der bilanzielle Gewinn beläuft sich 197.634 Euro (230.000 Euro abzgl. 32.366 Euro). F hat im Jahr 2021 bereits einen Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 100.000 Euro in Anspruch genommen.

Unter Zugrundelegung der abweichenden Rechtsauffassung des BFH wäre F für das Kalenderjahr 2022 berechtigt, einen weiteren Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 100.000 Euro zu deklarieren.

Tipp

Der Gewinnbegriff des § 7g EStG ist nicht näher definiert. Der BFH hat für Zwecke der Berechnung nicht abziehbarer Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a EStG den bilanziellen Gewinn zugrunde gelegt. Der BFH hat sich ausdrücklich gegen außerbilanzielle Korrekturen ausgesprochen. Aus Autorensicht wäre es nur konsequent, die Sichtweise des BFH auf den Gewinnbegriff des § 7g EStG zu übertragen. Letztlich geht es stets um einen Gewinn im einkommensteuerlichen Sinne.

Die maßgebliche Bezugsgröße für den Gewinn nach § 7g EStG müsste nach teleologischer Auslegung und Systematik der nach steuerlichen Vorschriften ermittelte Gewinn i.S.d. § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG bzw. des § 5 EStG oder des § 4 Abs. 3 EStG sein. Betriebsausgaben sind daher für die Ermittlung des Gewinns unabhängig von einem Abzugsverbot in voller Höhe von den Betriebseinnahmen abzuziehen.

Bei der Inanspruchnahme von Investitionsabzugsbeträgen sollte daher in Erwägung gezogen werden, sich auf die Rechtsprechung des BFH und den daraus abgeleiteten Gewinnbegriff zu beziehen.

In der Praxis würden damit insbesondere die folgenden außerbilanziellen Korrekturen bei der Ermittlung des Gewinns außer Ansatz bleiben:

  • Die nicht abzugsfähige Gewerbesteuer samt Nebenleistungen gem. § 4 Abs. 5b EStG
  • Die Verteilung des Übergangsgewinns aus dem Wechsel der Gewinnermittlungsart gem. R 4.6 Abs. 1 Satz 2 EStR
  • Die nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben gem. § 4 Abs. 5 EStG (Bewirtungsaufwendungen, Geschenke, Geldbußen etc.)

Quellen:

[1] Vgl. BFH-Urteil vom 03.12.2019, X R 6/18, BStBl-2021-II-0077
[2] BMF-Schreiben vom 05.11.2021, IV C 6 – S 2144/19/10003 :008
[3] Vgl. BMF-Schreiben vom 15.06.2022, IV C 6 – S 2139-b/21/10001 :0001, Rz 13

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